Ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах - страница 13

По общему правилу, согласно и. 10 ст. 101 НК РФ, в качестве мер обеспечения исполнения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения могут выступать:

1) запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа;

2) приостановление операций по счетам в банке (в порядке, установленном ст. 76 НК РФ). Данная мера может быть применена налоговым органом только после наложения запрета на отчуждение имущества в случае, если совокупная стоимость такого имущества по данным бухгалтерского учета меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате на основании решения налогового органа. Таким образом, приостановление операций по счетам в банке как мера обеспечения исполнения решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения допускается только в части разницы между общей суммой недоимки, пеней и штрафов, указанной в решении налогового органа, и стоимостью имущества, в отношении которого был введен запрет на отчуждение в соответствии с поди. 1 и. 10 ст. 101 НК РФ.

Однако по просьбе лица, в отношении которого было вынесено решение о принятии обеспечительных мер, налоговый орган вправе заменить избранные им меры на иные:

1) банковскую гарантию, подтверждающую, что банк обязуется уплатить указанную в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения сумму недоимки, пени и штрафы в случае неуплаты принципалом (налогоплательщиком) этих сумм в установленный налоговым органом срок;

2) залог ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, или залог иного имущества (оформленный в порядке, предусмотренном ст. 73 НК РФ);

3) поручительство третьего лица (оформленное в порядке, предусмотренном ст. 74 НК РФ).

По нашему мнению, три вышеназванные меры обеспечения, в том числе залог ценных бумаг и поручительство, в данном случае имеют принудительный характер, поскольку применяются, хотя и по просьбе налогоплательщика, но как альтернатива иным принудительным мерам, указанным в и. 10 ст. 101 НК РФ, и лишь по усмотрению налогового органа (за исключением случая, описанного в поди. 12 ст. 101 НК РФ, когда налоговый орган не вправе отказать налогоплательщику в замене обеспечительных мер).

Правовосстановительные меры применяются налоговыми органами к налогообязанным лицам для того, чтобы восстановить государство в имущественных правах в части недополученных денежных средств, которые должны были быть перечислены в бюджет в установленный законодательством о налогах и сборах срок, а также компенсировать тот имущественный ущерб, который был причинен государству в результате несвоевременного перечисления этих средств.

К правовосстановительным мерам относятся:

• взыскание недоимки;

• взыскание пени за неуплату (неперечисление) налогов (авансовых платежей, сборов);

• зачет суммы излишне уплаченных (излишне взысканных) налогов (сборов), пеней и штрафов в счет погашения недоимки по иным налогам (сборам), задолженности по пеням и штрафам или в счет предстоящих платежей по этому или иным налогам.

Отметим ключевые моменты, касающиеся применения этих мер.

Во-первых, речь идет исключительно о внесудебном порядке взыскания недоимок по налогам и сборам, т. е. о взыскании недоимок на основании решения налогового органа. Согласно НК РФ, в отношении налогообязанных лиц – организаций и индивидуальных предпринимателей по общему правилу применяется внесудебный порядок взыскания недоимок, пеней и штрафов за счет денежных средств на счетах налогообязанных лиц в банке или за счет иного имущества этих лиц (ст. ст. 46, 47 НК РФ). Это означает, что по решению уполномоченного государственного органа в рамках единого налогового производства с неплательщика в безакцептном порядке взыскиваются как недоимка, так и имущественные санкции – пени и штрафы. Однако при невозможности безакцептного взыскания налоговой задолженности с организации или индивидуального предпринимателя (в частности, в случаях, описанных в и. 2 ст. 45 НК РФ) налоговый орган обращается с соответствующим иском в арбитражный суд. Очевидно, что в такой ситуации реализуется уже арбитражно-процессуальный механизм взыскания налоговых платежей, который не может рассматриваться в контексте налогово-процессуального принуждения. За пределами регулирования законодательства о налогах и сборах оказываются также процедуры взыскания недоимок, пеней и штрафов с физического лица, не имеющего статуса индивидуального предпринимателя, поскольку, согласно ст. 48 НК РФ, взыскание налоговой задолженности с этой категории лиц осуществляется исключительно в судебном порядке (в рамках гражданско-процессуального производства).