Правовое регулирование налогообложения контролируемых иностранных компаний: опыт зарубежных стран и России - страница 31

Вместе с тем НК РФ не раскрывает понятие двойного налогообложения и, как указывают некоторые ученые[220], «по сути, не запрещает его»[221], за исключением ст. 232, 311, 386.1, где говорится об устранении двойного налогообложения, возникающего в результате уплаты российскими резидентами налога в иностранном государстве. Таким образом, можно предположить, что указанная «недоработка» является в целом результатом системного подхода российского законодателя, когда принципу «однократности» налогообложения в Российской Федерации уделяется недостаточно внимания[222].

Условие об устранении двойного налогообложения ОЭСР называет основным условием применения правил налогообложения КИК[223] и уточняет, что двойное налогообложение может иметь любые формы, а перечень примеров, приведенный в Отчете ОЭСР, не является закрытым[224]. Среди примеров двойного налогообложения, приведенных ОЭСР в Отчете, нет вида двойного налогообложения, о котором речь шла выше. Однако, на наш взгляд, сохранение российского законодательства о налогообложении КИК в текущем состоянии, которое допускает указанный вид двойного налогообложения, не соответствует рекомендации ОЭСР о том, что «правила налогообложения КИК должны быть сформулированы таким образом, чтобы обеспечивать, что в указанных и во всех других случаях устранялось двойное налогообложение»[225].

Для устранения указанных недостатков представляется разумным, во-первых, использовать основание фактического контроля для признания лица контролирующим не в качестве самостоятельного, а в качестве дополнительного критерия, во-вторых, прописать в российском налоговом законодательстве положения, позволяющие налогоплательщикам заявлять налог к возврату, в том числе если налог был уплачен с прибыли КИК, и это привело к двойному налогообложению.

Уровень контроля

Для признания иностранной компании контролируемой важно, чтобы контроль налоговых резидентов над этой компанией имел определенный существенный уровень.

Большинство государств, за небольшим исключением, например Дании, Португалии, Великобритании, признают компанию КИК, если контроль резидентов составляет не менее 50 % в капитале компании (или голосующих акциях)[226], поскольку именно такой уровень контроля позволяет резидентам оказывать определяющее влияние на деятельность компании.

По законодательству Дании для признания иностранной компании КИК датским резидентам должно принадлежать 25 % и более в капитале этой компании (либо 50 % голосующих акций[227]); по законодательству Португалии – 25 %[228], Великобритании – 25 %[229].

ОЭСР также допускает некоторую гибкость в определении уровня контроля и указывает, что в государствах могут быть и более низкие пороги контроля, которые в «некоторых ситуациях также позволяют акционерам оказывать влияние» на решения КИК[230]. При этом, поскольку требование о принадлежности одному лицу минимального участия в иностранной компании в размере 50 % + или даже 25 % + можно обойти путем «расщепления» участия этого лица между несколькими лицами (как правило, миноритарные пакеты распределяются между аффилированными лицами, чтобы была в дальнейшем возможность действовать согласованно при принятии решений в отношении управления и распределения прибыли КИК), законодательство большинства стран о КИК содержит дополнительное условие о том, что контролирующими лицами могут также признаваться миноритарии в случае, если есть основания полагать, что они действуют согласованно и совместно оказывают влияние на решения КИК.